Høyesterett om justeringsregler og frist for inngåelse av justeringsavtale

LinkedIn icon
articleCreated with Sketch.9. november 2020

Høyesterett har i en nylig avsagt dom slått fast at justeringsavtale må inngås i omsetningsoppgaven for den termin overdragelsen finner sted. I den aktuelle sak var justeringsavtale inngått 1 år og fem måneder etter at infrastrukturtiltak var overført vederlagsfritt til fylkeskommunen. Det hadde ingen betydning for justeringsplikten at fylkeskommunen var eier av deler av grunnen.

Bilde av steinbrudd.jpg

Kort om faktum

Et selskap, registrert i mva registeret, drev steinbrudd. I forbindelse med utvidelse av steinbruddet satte fylkeskommunen rekkefølgekrav som innebar at selskapet skulle sørge for oppgradering knyttet til infrastrukturen i området, bl.a. opparbeidelse av veikryss, gang- og sykkelstier. Tiltakene skulle dels utføres på kommunal grunn, dels på tredjemannsgrunn. Selskapet hadde løpende fradragsført inngående mva ved utførelsen av arbeidene, total merverdiavgift ca kr 6,5 mill. Tiltakene ble overtatt vederlagsfritt i juni 2015 av statens vegvesen, som administrerer fylkesveiene på vegne av fylkeskommunen. Enkelte av tiltakene ble fullført etter overdragelsen til kommunen.

I november 2016 inngikk selskapet og fylkeskommunen justeringsavtale, der fylkeskommunen overtok justeringsforpliktelsene.
 
Skatteetaten traff i oktober 2018 endringsvedtak, der selskapet ble pålagt å tilbakeføre fradragsført inngående mva knyttet til byggingen av infrastrukturtiltakene. I vedtaket fremkom at justeringsavtalen var inngått for sent, og at det ikke hadde noen betydning at det var fylkeskommunen som var eier av (deler av) grunnen. Videre fulgte det av vedtaket at det ikke hadde betydning at noen av tiltakene ble ferdigstilt etter at de var overdratt til fylkeskommunen.
 
Selskapet tok ut stevning mot skattekontorets vedtak. Staten vant i tingretten, tapte i lagmannsretten, og vant i Høyesterett.

Overdragelse av kapitalvare utløser justeringsplikt

Etter merverdiavgiftsloven skal det justeres for inngående merverdiavgift når kapitalvarer overdras. Som kapitalvare anses bygge- eller anleggstiltak, herunder ny-, på- eller ombygging av fast eiendom. Fradragsrett for merverdiavgift for kostnader ved opparbeidelsen av (bygg/anleggs-)tiltaket forutsetter at “kapitalvaren” ikke overdras eller tas i bruk utenfor merverdiavgiftspliktig virksomhet i en ti års justeringsperiode for byggetiltaket.
 
Begrunnelsen for justeringsreglene er at fradragsføring for merverdiavgift i utgangspunktet skal gjenspeile en kapitalvares tilknytning til avgiftspliktig virksomhet i løpet av justeringsperioden. Justeringsreglene innebærer at fradragsført merverdiavgift må tilbakeføres dersom en kapitalvares bruk endres, selges eller på annen måte overføres. Fusjon og fisjon vil også anses om overføring i denne sammenheng. 
 
Det er gjennom rettspraksis avklart at kapitalvare omfatter byggetiltak, også i form av infrastruktur som er pålagt av det offentlige og som skal overtas av det offentlige etter ferdigstillelse.
 
Høyesterett kom i denne saken til at det ikke var grunnlag i loven til å trekke den slutning at selv om fylkeskommunen var eier av grunnen, så kunne ikke fylkeskommunen med virkning for avgiftsspørsmålet anses å ha blitt eier av byggetiltaket suksessivt. Det hadde derfor ingen betydning at fylkeskommunen var grunneier. Selskapet ble ansett å være eier av kapitalvaren, og overføringen til kommunen utløste dermed justeringsplikt.

Etter mva-forskriften skal justering skje i omsetningsoppgaven for den termin overdragelsen finner sted. Det innebærer at justering skal skje senest 1 måned og ti dager etter den aktuelle termin.

Justering kan unngås ved inngåelse av rettidig justeringsavtale

Etter merverdiavgiftslovens regler kan justering unnlates dersom mottaker av kapitalvaren i avtale forplikter seg til å overta justeringsplikten. Dette kalles justeringsavtale. Begrunnelsen for dette er å legge til rette for avgiftsmessig kontinuitet der mottakeren skal bruke kapitalvaren i sin merverdiavgiftspliktige virksomhet. Det er oppstilt krav til at det inngås en detaljert skriftlig avtale.
 
Det fremkommer ikke uttrykkelig av hverken merverdiavgiftslov eller forskrift når justeringsavtale må inngås. Det har i teori og praksis vært lagt til grunn at justeringsavtale må være inngått ved innberetningsfristen utløp, altså samme frist som legges til grunn for når justering skal skje, dvs en mnd og ti dager etter den termin overdragelsen har skjedd. Høyesterett mener i dommen at både merverdiavgiftsforskriften og reelle hensyn tilsier at dette må være løsningen. Dersom det ikke er inngått en justeringsavtale, kan justeringsforpliktelsen ikke overføres. Inngås justeringsavtale for sent, vil det kunne utløse krav om tilbakeføring av merverdiavgift.
 
Merk at det er et krav at mottaker av bygge-/anleggstiltaket er eller blir registrert i Merverdiavgiftsregisteret senest i samme termin som overdragelsen skjer. Er mottaker ikke mva-registrert, vil ikke justeringsforpliktelsene kunne overføres. Konsekvensen vil i så fall være at overdrager må tilbakeføre fradragsført merverdiavgift helt eller delvis.

Overdrager bør for egen del sjekke at mottaker er registrert i mva-registeret i den termin avtale inngås. Er mottaker ikke registrert, kan det være at avtale om overdragelse bør utsettes til mottaker er mva-registrert.

Skal en kapitalvare overdras er det derfor å anbefale at mottaker er mva-registrert og at justeringsavtale inngås samtidig som kjøpekontrakt eller annen avtale om overføring inngås.

Relaterte artikler

Relaterte fagområder

Ønsker du våre oppdateringer?

Ja, takk!

Vi i Ræder Bing brenner for faget vårt, og er levende opptatt av å dele kunnskap. Derfor vil vi oppdatere deg jevnlig med å sende siste faglige nytt samt invitasjoner til gratis seminarer. Fyll ut din kontaktinfo nedenfor og få tilsendt vårt nyhetsbrev.

Laster....